Sakens Bakgrunn
EMHN, et holdingselskap for ExxonMobil-konsernets norske virksomhet, eide i 2012 100 % av aksjene i ExxonMobil Danmark ApS (EMD). EMD hadde ved utløpet av 2011 et underskudd på mer enn 2 milliarder danske kroner. I slutten av 2012 bestemte styret i EMHN at EMD skulle oppløses. Samtidig som EMHN gjorde det, ga de også EMD et konsernbidrag på 900 millioner norske kroner. På denne måten ble EMDs underskudd redusert til kun litt over 1 milliarder danske kroner.
Tanken bak dette var at EMHN da kunne få fradrag for konsernbidraget. Slik kunne EMHN også redusere den skattbare inntekten sin i 2012 fra 1,2 milliarder kroner til kun 300 millioner kroner. Det norske skattekontoret var imidlertid ikke enig i dette, og vedtok i 2014 at EMHNs inntekter for 2012 skulle økes til 1,2 milliarder.
Skattekontorets prinsipale begrunnelse var at det ikke kunne tilkjennes konsernbidrag til EMD når dette selskapet var etablert i Danmark. Subsidiært anførte Skattekontoret at det ikke forelå et «endelig tap» – som innebærer at det utenlandske selskaper ikke har mulighet til å utnytte underskuddet som konsernbidraget skal dekke, på fordelaktig måte.
Saken står nå for Borgarting lagmannsrett. Lagmannsretten stilte EFTA-domstolen tre spørsmål, men omtalen her vil begrense seg til det første og siste, som også er de eneste EFTA-domstolen drøfter.
EFTA-domstolens vurdering
Det første spørsmålet er om eksistensen av selv minimale inntekter i datterselskapet, utelukker anvendelsen av «endelig tap»-unntaket, eller om det konkret må vurderes om datterselskapets fortsatte inntekter faktisk kommer til å redusere dets underskudd.
Begrensninger i et selskaps rett til å fradragsføre underskudd i et utenlandsk datterselskap er i utgangspunktet en restriksjon på etableringsfriheten, se E-15/16 Yara (omtalt i EUR-2017-15-1). Imidlertid kan restriksjonen begrunnes i hensynet til å ivareta en balansert fordeling av beskatningsmyndighet mellom EØS-statene og for å unngå risiko for dobbelt bruk av underskudd og for skatteomgåelse, se C-607/17 Memira Holding avsnitt 20.
En slik begrensing er likevel uforholdsmessig hvis den samtidig stenger for muligheten til å få fradrag i skatten for underskudd i et utenlandsk datterselskap som er klassifisert som «endelig tap», se C-446/03 Marks & Spencer avsnitt 55. For at et tap anses som «endelig», må for det første det utenlandske datterselskapet ha uttømt de mulighetene det har til å kreve fradrag for underskuddet, om nødvendig ved å overføre disse underskuddene til tredjemann, og for det andre må det ikke foreligge noen mulighet for datterselskapet å bruke underskuddet til sin fordel i fremtiden.
Så lenge datterselskapet fortsetter å ha inntekter, foreligger det en mulighet for at det staten der det er hjemmehørende vil ta hensyn til underskuddet i fremtiden. Selv avslutting av eller likvidasjon av virksomheten er ikke nok for at det foreligger et endelig tap, så lenge selskapet fortsatt har en viss inntekt, se C-123/11 avsnitt 51 til 54.
EFTA-domstolen bemerker også at det ikke foreligger et endelig tap dersom datterselskapet fortsatt kan overføre underskuddet til en tredjepart – en tredjepart vil nemlig da kunne få nytte av underskuddet for å betale mindre skatt.
EFTA-domstolen påpeker også at dersom lovgivningen i landet der datterselskapet er etablert hindrer overføring av underskudd til tredjepart, vil det heller ikke foreligge et endelig tap. Ergo er det kun underskudd som det etter loven er mulig å utnytte, men i praksis ikke vil bli brukt, som anses som endelig tap, se C-607/17 Memira Holding avsnitt 26 til 27. Begrunnelsen for dette er at EØS-staten der morselskapet er etablert, ikke har en plikt til å bære de negative konsekvensene av at en annen EØS-stat stenger for utnyttelsen av et underskudd, se C-322/11 avsnitt 78 til 79.
Konklusjonen på det første spørsmålet er dermed at selv minimale inntekter i datterselskapet utelukker anvendelsen av «endelig tap»-unntaket. Det kreves ingen konkret vurdering av om datterselskapets fortsatte inntekter faktisk kommer til å redusere dets underskudd.
Det siste spørsmålet er om det er i strid med etableringsfriheten å kreve at likvidasjonsprosessen for datterselskapet må være formelt besluttet umiddelbart etter utløpet av inntektsåret det kreves fradrag for, for å kunne regnes som «endelig tap».
EU-domstolen bemerker at det er mulig å vise at underskudd oppstått i et utenlandsk datterselskap kan anses som endelig dersom virksomheten i datterselskapet opphørte umiddelbart etter avslutningen av det regnskapsåret hvor underskuddene oppsto, og det solgte eller avhendet alle sine inntektsgivende eiendeler, se C-172/13 avsnitt 37 (omtalt i EUR-2015-4-2).
Basert på dette, kommer EU-domstolen til at det ikke er uforenelig med EØS-avtalen artiklene 31 og 34 for en EØS-stat å kreve som bevis for at et underskudd er endelig, at likvidasjonsprosessen er formelt besluttet umiddelbart etter utløpet av inntektsåret det kreves fradrag for.
EFTA-domstolens konklusjon
EU-domstolen kommer til at selv en beskjeden inntekt i datterselskapet utelukker anvendelsen av unntaket for «endelig tap», og at det kan kreves at likvidasjonsprosessen besluttes umiddelbart etter utløpet av inntektsåret det kreves avdrag for.
(E-7/23)
SJJG